CONCESIONES ADMINISTRATIVAS

     Recoge los gastos efectuados por la empresa para la obtención de derechos de investigación o de explotación otorgados por el Estado u otras Administraciones Públicas.

     En los casos que la concesión administrativa conllevara la construcción o compra de inmovilizados revertibles, es decir, la financiación del bien corre a cargo de la empresa pero cuando finaliza la concesión debe entregarlo a la Administración Pública, dichos activos se amortizarán teniendo en cuenta el periodo de la concesión o su vida útil si fuera inferior.

EJEMPLO

La empresa X obtiene el 1-4-2017 la concesión de la cafetería-bar de un polideportivo. El precio pagado por la misma es de 80.000€. El período concesional es de 5 años. Cada año, a 1-04 la empresa X tendrá que pagar un canon de 6.000€.

El contrato conlleva acondicionar el local destinado a dicha actividad. Las obras ascienden a 5.000€, el mobiliario de 500€, la caja registradora 100€, y los sistemas de seguridad de 3.000€. La vida útil asignada a las obras es de 10 años, el mobiliario tiene una vida útil de 10 años, la de las cajas registradoras es de 5 años y la de los sistemas de seguridad es de 6 años. El IVA aplicable a estas operaciones es de 21%.

Cuando finalice el período de concesión, los activos revertirán a la Administración. Los gastos de la reversión estimados ascienden a 1.000 € de valor actual. Estos gastos serán por cuenta del concesionario según especifica la normativa relativa a las concesiones. El tipo de interés de mercado aplicable es el 5%.

OPERACIONES REALIZADAS A 1-4-2017

Por la obtención de la concesión:

                                                                                                                                          


80.000 (202) Concesiones administrativas
                                            a (572) Bancos 80.000

Por el pago por las obras de reorganización, el mobiliario, las cajas registradoras y los sistemas de seguridad:
                                                                                                                                           

5.000 (215) Otras instalaciones
   500 (216) Mobiliario
   100 (217) Caja registradora
3.000 (219) Sistemas de seguridad
1.806 (472) Hª Pª IVA soportado
                                       
                                  a (572) Bancos, c/c 10.406


Los gastos de reversión van relacionados con los activos revertibles, por lo que se consideran más coste. La provisión se registra por su valor actual y se distribuye su valor proporcionalmente el coste inicial de los activos.
_________________________________________X____________________________

581,40 (215) Otras instalaciones
                      (58.14% de 1.000)
58,20 (216) Mobiliario
                      (5.82% de 1.000)
11,60 (217) Cajas registradoras
                      (1.16% de 1.000)
348,80 (219) Sistemas de seguridad
                      (34.88% de 1.000)

                       a (14x) Provisión para gastos
                                         de reversión        1.000

Por el pago del canon anual:
__________________________________________X__________________________
6.000 (621) Arrendamientos y cánones

                     a (572) Bancos c/c 6.000
 
OPERACIONES REALIZADAS A 31-12-2017

Por la amortización de la concesión administrativa:
__________________________________________X__________________________


 12.000   (680)Amortización del  inmovilizado intangible  ( 80.000/5 x 9/12)

                                  a (2802)A acum concesiones administrativas       12.000

Por la amortización del inmovilizado material:

En los bienes que la vida útil supera el período de concesión, se aplica este último para dotar la amortización, ya que es el tiempo que dispone la empresa para generar ingresos. Si existiesen activos con una vida útil inferior a laa duración de la concesión, se amortizarían de acuerdo con su vida útil.

__________________________________________X________________________

   1.400 (681) Amortización del inmov. material.

a (2815) Amortización acum.
[(5.000 + 581,40)/5 x9/12]               837,21
(2816)A. acum. de mobiliario
[(500 + 58,20)/5 x 9/12]                     83,73
(2817) A acum. de equipos informáticos
[(100 + 11,60)/5 x 9/12]                    16,74
(2819)A acum. de otro inmovilizado
[(3.000 + 348,80)/5 x 9/12]              502,32

Por la periodificación del canon:

Al registrar el canon, se han seguido las indicaciones que da el PGC 07 en la cuent 480 Gastos anticipados. También podría haberse registrado contabilizando el gasto anticipado por el importe de 6.000 y cada mes hacer un asiento de imputación del gasto a la cuenta 621 Arrendamientos y cánones.

__________________________________________X____________________

1.500 (480) Gastos anticipados
               a (621) Arrendamientos y                                                                    cánones 1.500

También se tiene que capitalizar el valor de la provisión: 1.000 x 0,05 x 9/12 =37,50
_________________________________________X___________________________

37,50 (660) Gastos financieros por actualización de provisiones

                      a (41x) Provisión para                                             gastos de reversión 37,50

GASTOS DE INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO

INVESTIGAR: La búsqueda de nuevos conocimientos en el ámbito científico y técnico, de una forma continua y planificada. La actitud es de descubrir, indagar, aportar nuevas tecnologías y productos, replantear procesos industriales, etc...

DESARROLLO: La aplicación de los logros conseguidos en la investigación hasta que se inicia la producción comercial.

     Los gastos de desarrollo se deben activar obligatoriamente si se cumple que existen expectativas de éxito técnico y comercial, y se informa en la Memoria. Estos no se empiezan a amortizar hasta que no finalice el desarrollo. El criterio de amortización es la vida útil, con un límite de cinco años que admite prueba en contrario, es decir, que si la empresa lo justifica puede exceder los cinco años.

     Cuando existan dudas razonables sobre la viabilidad técnica o económica del proyecto, la empresa estará obligada a dar de baja los costes activados del proyecto, llevando el importe a la cuenta (670) Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible.

     Una vez finaliza la investigación o el desarrollo, si se procede a inscribir el proyecto en el Registro de Patentes y Marcas, contablemente se registra en la cuenta (203) Propiedad Industrial por la parte no amortizada de los gastos de desarrollo más los costes de inscripción en el registro.

     PROYECTO I+D ENCARGADO A OTRA EMPRESA

EJEMPLO

Una empresa X contrata a otra Y el desarrollo de un nuevo producto.

• SE INICIA LA INVESTIGACIÓN. Año 2008 inversión de 100.000. No hay resultados.

La regla general es primero registrarlo como gasto del ejercicio.
Al cierre del ejercicio no procede activar los costes del proyecto debido a que no se han producido resultados positivos en el investigación.

                                                            2008                                                                                       

100.000 (620) Gtos en investigación y desarrollo del ejercicio.
  21.000 (472) Hª Pª IVA soportado
                                                                a (572) Banco              121.000

• 2009 ETAPA DE INVESTIGACIÓN de 300.000. Informes favorables.

Las facturas del ejercicio se imputan inicialmente como gasto.

                                                           2009                                                                                        

300.000 (620) Gtos en investigación y desarrollo del ejercicio.
  63.000 (472) Hª Pª IVA soportado
                                                                 a (572) Banco                 363.000

Como al cierre los informes son favorables y se informará en la Memoria del proyecto en cuanto a costes y resultados esperados, se procede a activar los costes del ejercicio.

                                                               x                                                                                          

300.000 (200) Investigación
                                                              a (730) Trabajos realizados para
                                                                          el inmv intang.           300.000

• 2010 inversión 200.000. Informes favorables.

Las facturas del ejercicio se imputan como gasto.

                                                                  2010                                                                                  

200.000 (620) Gtos en investigación y desarrollo del ejercicio.
  42.000 (472) Hª Pª IVA soportado
                                                               a (572) Banco           242.000

Debido a que el proyecto avanza con éxito, se procede a su activación, así como a la amortización de los costes activados en el periodo 2009.

                                                                      31/12                                                                             

200.000 (200) Investigación
                                                              a (730) Trabajos realizados para
                                                                           el inmov. intang.               200.000

                                                                       31/12                                                                            

60.000 (680) A. inmovilizado intangible
                                                                       a (2800) A. Ac. inmov. intang.  60.000

300.000/5 años= 60.000

• 2011 ETAPA DE DESARROLLO. inversión 125.000. 

Una vez finalizada la etapa de investigación se inicia el desarrollo registrando las facturas primero como gasto del ejercicio:

_______________________________________________________________________________

125.000 (620) Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio.

  26.250 (472) H P IVA soportado

                                                                      a (572) Banco           151.250

Al cierre del ejercicio finaliza la etapa de desarrollo con éxito y se procede a su activación.

_______________________________________________________________________________

125.000 (201) Desarrollo
                                                          a (730) Trabajos realizados
                                                                        para el inmov. intang.       125.000


Se amortizan las fases de investigación activadas en los ejercicios 2009 y 2010.
_______________________________________________________________________________

100.000 (680) Amortización del inmovilizado intangible
                                                          a (2800) A. Acum. de investigación   100.000
                                                                        300.000/5+200.000/5

• 2012 REGISTRO DE LA PATENTE

Se patenta el 1 de julio de 2012 siendo los costes de registro de 40.000 euros. Al producto se le estima un ciclo de vida de 10 años.

Cuando se inscribe el proyecto en el Registro de Patentes y Marcas, se procede a actualizar la amortización del desarrollo hasta la fecha, ya que la cuenta Propiedad Industrial se contabiliza por la parte no amortizada de los gastos de desarrollo más los costes de inscripción.

Amortización de enero a junio de 2012.

_______________________________________________________________________________

12.500 (680) Amortización del inmovil. intang.

                                                                         a (2801) Amortizac.
                                                                                        acum. de desarrollo   12.500

                                                                                        125.000/5*6/12
Por el registro de la patente:
_______________________________________________________________________________

152.500 (203)   Propiedad Industrial
  12.500 (2801) Amortiz. Acum. de desarrollo
                                                                         a (201) Desarrollo   125.000
                                                                            (572)                       40.000

• 31-12-2012 AMORTIZACIÓN PROYECTO I+D

_______________________________________________________________________________

107.625 (680) Amortiz. del inmovilizado intangible

                                                     a (2800) Amortiz. Acum. de investigación  100.000

                                                                   300.000/5 +200.000/5

                                                        (2803) Amortiz. Acum. de propiedad  

                                                                   industrial 152.500/10*6/12               7.625

PROYECTO DE I+D REALIZADO EN LA PROPIA EMPRESA

     En el mes de marzo de 2014, en el departamento de innovación se inicia el estudio sobre la utilización de un nuevo material para la fabricación, siendo los costes:

COSTES	Año 2014	Año 2015	Año 2016
Gastos personal	20.000	60.000	12.000
Costes indirectos	5.000	40.000	3.000
	INFORMES FAVORABLES	INFORMES FAVORABLES	ABANDONO PROYECTO

En abril de 2016 se decide abandonar el proyecto debido a las últimas pruebas que han dado
resultados negativos y tendría que volver a empezar de nuevo.

• 31-12-2014 Se activan los costes de investigación ya que existen informes favorables.

___________________________________________________________________________

25.000 (200) Investigación

                                                         a ( 730) Trabajos realizados
                                                                 para el inmov. intang.  25.000

• 31-12-2015 Se activan los costes de este año y se amortizan los costes de la etapa correspondiente al año anterior.

____________________________________________________________________________

100.000 (200) Investigación 

                                                         a (730) Trabajos realizados
                                                                       para el inmov. intang. 100.000

____________________________________________________________________________

5.000 (680) Amortiz. del inmov. intangible

                                                          a (2800) Amortiz. Acu. investigación   5.000

                                                                         25.000/5

• 30-04-2016 Abandono del proyecto:

Como los resultados son negativos no sse activan los costes del año 2016 y se da de baja la parte

activada hasta el cierre del año 2015.

____________________________________________________________________________

    5.000 (2800) Amortiz. Acumul. de investigación

120.000 (670)   Pérdidas procedentes del inmov. intangible

                                                           a (200) Investigación      125.000

                                                                         

BAJAS Y ENAJENACIONES DE ACTIVOS INTANGIBLES

   Un activo intangible se dará de baja de la contabilidad:

       a)Cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros.

       b)Cuando se decide ponerlo a la venta, lo que implica reclasificarlo.

            BI) Activos no corrientes mantenidos para la venta.

          A partir de esa fecha se interrumpe la amortización, valorando el activo por el menor entre el    valor contable o en libros y el valor razonable menos costes  de venta.

EJEMPLO

VENTA INTANGIBLE

El 1 de octubre de 2008 se decide poner a la venta una patente, cuyos datos en contabilidad son:

- Coste adquisición...............................................200.000

-Amortización acumulada (1-1-2008)..................150.000

Se amortiza linealmente en 20 años. El precio neto de venta se estima en 500.000€ y el 20 de marzo de 2009 se vende por 420.000€.

• 01-10-2008 Actualizamos la cuota de amortización

          200.000/20= 10.000
         10.000/12 *9= 7.500

                                                                   x                                                                             

7.500 (680) Amortiz. Inmov. Intangible
                                                      a (2803) Amortiz. Acumulada Propiedad Industrial 7.500

•  01-10-2008 Traspasamos el activo intangible a activo mantenido para la venta que debe valorarse el menor entre el valor en libros y el valor razonable menos gastos de venta.

                                                                   x                                                                             

  42.500 (580)    Inmovilizado        
157.500 (2803) Amortiz. Acumulada Propiedad Industrial
                                                                                   a (203) Propiedad Industrial 200.000

• 20-03-2009 Por la venta

                                                                   x                                                                             

420.000 (572) Bancos c/c
                                                       a (580) Inmovilizado                                            42.500
                                                          (770) Beneficio procedente del inmoviliz.
                                                                 intangible                                                  377.500



El beneficio dentro del formato de Pérdidas y Ganancias se ubica en el punto 11, Deterioro y enajenaciones de inmovilizado, que el previo al resultado de explotación.

VALORACIÓN INICIAL Y POSTERIOR DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES

Los activos intangibles se valoran a precio de adquisición o coste de producción, aplicando los criterios de valoración del inmovilizado material con algunos matices:

-En el precio adquisición, el concepto de entrada en funcionamiento se sustituye por los costes directamente atribuibles a la preparación del activo para su uso, principalmente, coste de empleados o profesionales encargados de poner el activo en uso, así como el coste de las pruebas para verificar que el activo funciona correctamente.

-Los activos intangibles que se generan internamente se valoran por los costes directos atribuibles, a partir del momento que el activo cumpla las condiciones para su reconocimiento, como son los materiales o servicios utilizados, las retribuciones del personal o la compra de know-how.

      No podrán incorporarse:

       – Los gastos de venta y administración de carácter general.

       – Ineficiencias y pérdidas hasta que el activo alcance su rendimiento normal.
       – La formación del personal que ha de trabajar con ese activo.

Si se tratara de activos cedidos en uso de una forma gratuita o subvencionada, como cesión de bienes públicos, cesión de terrenos, concesión de licencias de emisiones de radio locales, deberían figuran en contabilidad por su valor razonable.

Algunos activos intangibles pueden ser adquiridos a cambio de otro u otros, valorando el bien recibido con la regla de permutas del inmovilizado material, que según sea comercial o no, se permitirá reconocer beneficio en la operación.

Por lo que respecta a la valoración posterior, el PGC 07 no permite aplicar el valor razonable en activos intangibles, es decir, no se podrán efectuar revalorizaciones voluntarias, aunque sí admite contabilizar el deterioro, cuando el valor contable o en libros, que se corresponde con el importe neto que figura en el balance, es superior al importe recuperable. Este valor es el mayor entre el valor razonable menos los costes de venta y el valor en uso, que consiste en actualizar los flujos netos de efectivo.

    La NIC 38 de Activos Intangibles contempla como criterio alternativo el poder revalorizar los bienes aplicando el criterio del valor razonable, contabilizando los incrementos y decrementos en el patrimonio neto, como reservas no distribuibles, que pasarán a disponibles a medida que el bien se amortice o cuando se venda.

    La NIC 38 sólo es posible si existe un mercado activo, como por ejemplo en licencias de taxis, cuotas de producción o cuotas de pesca, en caso contrario obliga a aplicar coste o precio de adquisición.

. Según los criterios de valoración, un mercado activo es aquél en el que se dan las siguientes condiciones:

• - Los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogéneos;
• - Pueden encontrarse prácticamente en cualquier momento compradores o vendedores para un determinado bien o servicio; y
• - Los precios son conocidos y fácilmente accesibles para el público. Estos precios, además, reflejan transacciones de mercado reales, actuales y producidas con regularidad. 

     Se incluirían dentro de las reservas especiales, cuando se establezcan en una disposición legal. A nivel contable la cuenta 114 “Reservas especiales” recoge “las establecidas por cualquier disposición legal con carácter obligatorio, distintas de las incluidas en otras cuentas de este subgrupo”. Se deduce la posibilidad de recoger en una subcuenta de desarrollo, a las “Reservas por revalorización de activos”, cuando se aprueben en el futuro posibles actualizaciones de balances.
     Creación de estas reservas sólo puede realizarse al amparo de revalorizaciones permitidas por una disposición legal.

    La empresa deberá valorar si la vida de un activo intangible es finita o indefinida, a efectos de determinar si el bien se amortiza o no. Se considera que el bien tiene una vida indefinida, y por tanto no se amortiza, cuando no pueda acotar o establecer un límite a la generación de los flujos netos de efectivo, como por ejemplo en el fondo de comercio, marcas, cuotas de producción, derechos de traspaso de contratos indefinidos, etc...

    

CONCEPTO DE ACTIVO INTANGIBLE

• Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y  sin apariencia física

• Conjunto de bienes inmateriales, representados en derechos, privilegios o ventajas de competencia que son valiosos porque contribuyen a un aumento en ingresos o utilidades por medio de su empleo en el ente económico; estos derechos se compran o se desarrollan en el curso normal de los negocios. Dentro de este grupo se incluyen conceptos tales como: crédito mercantil, marcas, patentes, concesiones y franquicias, derechos, know how y licencias. Por regla general, son objeto de amortización gradual durante la vida útil estimada.

Que sea identificable implica cumplir una de las dos siguientes condiciones:

• Que sean separables, esto es, que puedan ser vendidos, cedidos, entregados para su explotación, arrendados o intercambiados, ya sea individualmente o junto con otros activos o pasivos con los que guarde relación.
• Que surjan de derechos legales o contractuales, con independencia de que sean transferibles o separables de la empresa.

Los criterios de valoración del inmovilizado intangible se recogen en las normas 5 y 6 del PGC 07. La norma 5 establece la valoración inicial y posterior, mientras que en la norma 6 se regulan las normas particulares sobre el inmovilizado intangible.
En el cuadro de cuentas figura en el subgrupo (20) y su comparativa con el PGC 90 es la siguiente:

PGC 1990	PGC 07
(21) INMOVILIZACIONES INMATERIALES (210) GASTOS I + D (211) CONCESIONES ADMINISTRATIVAS (212) PROPIEDAD INDUSTRIAL (213) FONDO COMERCIO (214) DERECHO TRASPASO (215) APLICACIONES INFORMÁTICAS (217) DERECHOS SOBRE BIENES EN RÉGIMEN DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO (219) ANTICIPOS PARA INMOVILIZACIONES INMATERIALES	(20) INMOVILIZACIONES INTANGIBLES (200) INVESTIGACIÓN (201) DESARROLLO (202) CONCESIONES ADMINISTRATIVAS (203) PROPIEDAD INDUSTRIAL (204) FONDO DE COMERCIO (205) DERECHOS DE TRASPASO (206) APLICACIONES INFORMÁTICAS (209) ANTICIPOS PARA INMOVILIZACIONES INTANGIBLES

Como se puede observar, aparte del cambio de nombre de inmaterial a intangible, el hecho más destacado es la desaparición de la cuenta (217) relativa al leasing, ya que éste pasa a regularse por la norma 8.ª de Arrendamientos y se van a clasificar los activos arrendados directamente en el inmovilizado material o intangible según la naturaleza del bien.

Aunque no lo mencione de forma expresa, existen otros elementos que pueden ser considerados activos intangibles, como las licencias, pactos de no competencia, derechos de autor, derechos de imagen, cuotas de producción, derechos de contaminación, franquicias, compra de listas de clientes, etc.

En ningún caso se reconocerán como inmovilizados intangibles los gastos de primer establecimiento, las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes o similares, que se hayan generado internamente.

INVERSIONES INMOBILIARIAS

Como novedad en el PGC 07 nos encontramos con el nacimiento de una nueva categoría de inmovilizados, las inversiones inmobiliarias. Esta nueva categoría sólo tiene por objeto ofrecer mayor información sobre las cuentas anuales, porque se aplican las mismas normas de valoración que para el inmovilizado material, en ningún caso se valorarán a valor razonable, sino que se valoran al coste.

Son inmuebles (terrenos o edificios) que se tienen:

• Para obtener rentas.
• Para obtener plusvalías.
• Para obtener ambas.

Las inversiones inmobiliarias no se tienen para:

• Su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos.
• Su venta en el curso ordinario de las operaciones.

El ICAC sigue indicando que, “para calificar un inmueble como inversión inmobiliaria, habría de cumplir las siguientes condiciones:

• Ser un activo no corriente de naturaleza inmobiliaria.
• Mantenerse para generar plusvalías o rentas y no para la producción o suministro de bienes y servicios distintos del alquiler.
• La venta de inmuebles no forme parte del curso ordinario de sus operaciones”.

La clasificación de un inmovilizado como inversiones inmobiliarias puede poner de manifiesto problemas fiscales en cuanto a la afectación de los bienes inmuebles a la empresa y, por lo tanto, su posibilidad de generar deducciones por reinversiones y gastos deducibles.

En función de la clasificación que le otorguemos, variará su tratamiento contable. El árbol de decisión es el siguiente:

EJEMPLOS:

1.- Una nave industrial que la empresa utiliza como almacén central.
Se clasificará como inmovilizado material.
Cuenta: 211. Construcciones

2.- Un edificio de oficinas que se encuentra en fase de construcción. Cuando se finalice la empresa tiene intención de arrendarlo a un tercero.

Mientras esté en fase de construcción se clasificará como inmovilizado material en curso.
Cuenta: 231. Construcciones en curso

Cuando finalice la obra se clasificará como inversión inmobiliaria.
Cuenta: 221. Inversiones en construcciones

3.- Un edificio de 2 plantas. En la planta baja la empresa tiene ubicados sus talleres de producción y la planta superior la ha alquilado a un tercero.

La planta baja se clasificará como inmovilizado material.
Cuenta: 211. Construcciones

La planta superior se clasificará como inversión inmobiliaria.
Cuenta: 221. Inversiones en construcciones

4.- Un solar que la empresa tiene intención de vender en un futuro.
Cuenta: 220. Inversiones en terrenos y bienes naturales

5.- Una nave industrial que la empresa tiene alquilada a una empresa del grupo.

En las Cuentas Anuales individuales la clasificará como inversión inmobiliaria.
Cuenta: 221. Inversiones en construcciones
En las Cuentas Anuales consolidadas se clasificará como inmovilizado material.
Cuenta: 211. Construcciones

CAMBIOS EN LAS AMORTIZACIONES

1.- CAMBIO EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES.

Son aquellos ajustes en el valor contable de activos o pasivos que sean consecuencia de la obtención de información adicional que no se poseía en el momento de formular las cuentas anuales.

Los cambios en las estimaciones contables se aplican de una forma prospectiva y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o, cuando proceda, directamente al patrimonio neto.

EJEMPLO: 

Una empresa tiene al comienzo de ejercicio una máquina con una valoración inicial de 2.000 euros, vida útil de 10 años y una amortización acumulada de 600 euros. Como consecuencia de un cambio en las normas legales, estima que la vida útil restante a partir de ese momento es de cuatro años.

Se trata de un cambio de los señalados en la norma 22 como cambios de estimaciones contables.


Valoración inicial              2.000
Amortización acumulada      600
Valor contable                  1.400
Resto de vida útil             4 años
Nueva cuota (1.400/4)         350

A partir de este momento, el asiento anual será:
                                                     X                                                            
 175 (681) Amortización del inmovilizado material
                                     a  (281) A. acumulada del inmovilizado material 175


En ningún momento se tocan ni las amortizaciones del ejercicio anterior, ni el resultado ni la información

comparativa.

 Se informará en la memoria de los cambios en estimaciones contables que hayan producido efectos significativos en el ejercicio actual o que vayan a producirlos en ejercicios posteriores.

2.-CAMBIOS EN LOS CRITERIOS CONTABLES.

Cuando se produce un cambio en un criterio contable, la información que ofrecemos en el ejercicio en el que se toma la decisión de cambio, al romperse el principio de uniformidad, no es comparable con la de los ejercicios anteriores, por lo que habrá que rehacer la información comparativa, realizando el cambio de forma retroactiva, y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información. 

Ha desaparecido la cuenta Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores (679), que permitía llevar a resultados de este ejercicio los errores de ejercicios anteriores. Ahora se debe corregir el patrimonio presentado de aquellos ejercicios en los que se produjo el error.

Para corregir el error se acude a la cuenta de Reservas voluntarias.

EJEMPLO:

Una empresa tiene anualmente unas ventas de 1.100 y una amortización de 100. En el año 2 descubre, horrorizada, que no ha contabilizado la amortización correspondiente al primer ejercicio. Establecer cuál es el beneficio de cada ejercicio y contabilizar las operaciones del año dos.

De acuerdo con el borrador, el beneficio del año 1 presentado a 31-12-año 1 es de 1.100, sin tener en cuenta la amortización, porque no se había advertido el fallo.

Cuando presente los estados financieros a 31-12-año 2, se dará un beneficio correspondiente al año 2 de 1.000 y un beneficio correspondiente al año 1 de 1.000, porque habrá reexpresado la información comparativa.

El asiento de ajuste sería:

                                                   31-12-2                                                   

   100 (113) Reservas voluntarias

                                                                     a (281) A. A. I. Material 100

Además, los cambios en los criterios contables tienen su correspondiente ajuste en el estado de patrimonio neto, con el siguiente detalle:

Aplicación prospectiva: consiste en aplicar el nuevo criterio desde el momento en el que se produce el cambio de criterio.
Aplicación retroactiva: consiste en aplicar el nuevo criterio como si éste se hubiese aplicado siempre. Se modifica la información comparativa (balance año anterior).

PRESENTACIÓN EN EL BALANCE DE AMORTIZACIONES Y PÉRDIDAS POR DETERIORO.

Las amortizaciones y provisiones no irán separadas en una línea del balance, como ocurría en el PGC de 1990, sino que minorarán el valor del inmovilizado.

EJEMPLO

La empresa X tiene como único activo una máquina con un valor de adquisición de 2.000, con una amortización de 200 y un provisión de 100.

ACTIVO (PGC 07)		ACTIVO (PGC de 1990)
A) ACTIVO NO CORRIENTE II. Inmovilizado material. 3. Instalaciones técnicas, maquinaria, utillaje, mobiliario y otro inmovilizado material ...	1.700	B) INMOVILIZADO III. Inmovilizaciones materiales. 2. Maquinaria 6. Provisiones 7. Amortizaciones	2.000 <100> <200>

La información sobre las amortizaciones y las correcciones valorativas de cada elemento de inmovilizado se mantiene en la memoria.

BAJA DEL INMOVILIZADO

La venta del inmovilizado se registra de la misma forma que en el PGC de 1990, reconociendo un resultado por la diferencia entre el importe neto que se obtenga y el valor contable. Como diferencia clara señalar que, al haber desaparecido de la cuenta de Resultados la parte de extraordinarios, el resultado que se obtenga por la enajenación o baja del inmovilizado formará parte del resultado de explotación dentro del apartado 11 de operaciones continuadas.

Cuenta de Pérdidas y ganancias

A) OPERACIONES CONTINUADAS
11. Deterioro de resultados por enajenaciones del inmovilizado:
a) Deterioro y pérdidas.
b) Resultados por enajenaciones y otras.


EJEMPLO 
Vendemos un terreno con un coste de 1.000 euros por 1.200 al contado.

                                                        X                                                          

1.200 (572) Banco

                            a (210) Terrenos y Bienes Naturales                        1.000

                               (771) Beneficios procedentes del I. material             200

LA DESAPARICIÓN DE LA PROVISIÓN PARA GRANDES REPARACIONES

Antes pensábamos que al comprar, por ejemplo, un avión, teníamos que hacer una reparación extraordinaria dentro de dos años, y provisionamos ese importe. Pues bien, ahora con el nuevo Plan de contabilidad 2007, pensamos que al comprar el avión, estamos comprando dos cosas, un avión y una licencia de vuelo, con vidas útiles distintas y, por lo tanto, cada una con su ritmo de amortización. Y después se producirá la renovación de ese elemento que es la licencia.

EJEMPLO

Compramos el 01/01/x un avión, para el transporte de nuestra mercancía, por importe de 3.000 con vida útil de 10 años. Cada dos años hay que someter al mismo a una gran reparación que tendrá un coste aproximado de 200 €.

Cambia la forma de pensar. Se determina que, al comprar el avión, hay dos elementos. El avión propiamente dicho y la licencia, uno con valor de 2.800 y otro con valor de 200 con una duración de dos años. Cada dos años debemos sustituir ese bien:


                                                      31/12/x                                                   

380 (681) Amortización del I. Material (2800/10) + (200/2)
                                                             a (281) A. Acumulada I. Material 380

                                                      31/12/x+1                                                   

380 (681) Amortización del I. Material (2800/10) + (200/2)
                                                             a (281) A. Acumulada I. Material 380

Damos de baja la licencia               31/12/x+1                                             

200 (281) A. Acumulada I. Material
                                                             a (218) Elementos transporte 200

Damos de alta la licencia                01/01/x+2                                              

200(218) Elementos transporte

                                                            a (572) Banco c/c                   200

Pero este gasto es constante durante los 10 años. Al final, el gasto imputado por los dos sistemas es igual, pero se distribuye de forma más uniforme a lo largo de la vida útil del bien correlacionándolo con los ingresos.

EL FONDO DE REVERSIÓN

     El fondo de reversión, ha desaparecido del Plan de Cuentas.

     El fondo de reversión surge en los activos afectos a concesiones administrativas que deben de revertir a la entidad otorgante al cabo de un cierto tiempo. Si la duración del período concesional es inferior a la vida útil del bien, en el momento de la reversión, se va a producir una pérdida.

     Con el PGC 07 desaparece la necesidad de dotar este fondo de reversión, porque la amortización se va a realizar en función del tiempo que el bien se va a utilizar en la empresa, y no en función del tiempo que puede funcionar.

EJERCICIO:

Un ayuntamiento ha construido una piscina. Como desea ofrecer un servicio de restauración, y no tiene medios económicos para montar las instalaciones, ofrece en régimen de concesión la explotación de la cafetería durante un plazo de 5 años, con la condición de que el concesionario debe revertir las instalaciones de hostelería al cabo de esos cinco años. La vida útil de las instalaciones es de 7 años y su coste de 7.000€.

-¿Durante cuánto tiempo nos va a producir el bien ingresos?............5 años.
-¿Cuál es el precio del bien?...................................................  ........7.000€

_______________________01/01/X_____________________
Por la adquisición de la maquinaria:

7.000 (213) Maquinaria
                                                                     a (572) Banco 7.000
_______________________31/12/X_____________________
Amortización:

1.400(681) A. I. Material
                                                   a (281) A. Ac. I. Material 1.400

Al final de los 5 años, en el balance de la sociedad aparecerá:

ACTIVO                                      PASIVO
Maquinaria       7.000                    A. Ac. I. Mat. 7.000

______________________01/01/X+5____________________
Por la entrega al ayuntamiento de nuestro inmovilizado:

7.000 (281) A. Ac. Inmov. Material
                                                             a (213) Maquinaria  7.000

VIDA ÚTIL Y VIDA ECONÓMICA DE UN ACTIVO

 
    La vida útil de un bien para la empresa es el tiempo durante el cual se estima que va a producir ingresos en la empresa, independientemente de cuál sea la vida económica del bien.
    Si la empresa, por cualquier motivo, usa un bien menos tiempo que su vida económica, debería darse un gasto por amortización mayor.

EJERCICIO:

La sociedad Y, ha realizado una compra de ordenadores por importe de 1.000€. La duración de estos ordenadores es de cuatro años, pero debido a las especiales características de la empresa, se estima que el aprovechamiento se realizará únicamente durante dos años. Al terminar estos dos años, se suelen dar de baja los ordenadores, ya que no se encuentran compradores para ese tipo de productos usados.

_____________________________01/01/X________________________
Compra los ordenadores.

1.000(217) Equipos para procesos de información
                                                                                a (572) Bancos c/c 1.000
_____________________________31/12/X________________________
Por la amortización al final del ejercicio primero.

500 (681) Amortiz. Inmov. Material
                                                a (281) Amortiz. Acum. Inmov. Material   500

____________________________31/12/X+1_______________________
Por la amortización del segundo ejercicio.

500 (681) Amortiz. Inmov. Material
                                                a (281) Amortiz. Acum. Inmov. Material  500

Así, ya hemos dado de baja totalmente el bien.

AMORTIZACIÓN DE BIENES CON PÉRDIDAS POR DETERIORO.

     Cuando proceda reconocer valorativas por deterioro, se ajustarán las amortizaciones de los ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable.

EJERCICIO:

La sociedad X tiene en su balance una máquina, que constituye una unidad generadora de efectivo, con un coste de adquisición de 10.000€, una vida útil de 10 años y una amortización acumulada, al comienzo del ejercicio 2008, de 2.000€. Al cierre del ejercicio 2008, como consecuencia de unos movimientos del mercado de los productos fabricados por ese tipo de máquina el valor en uso de dicha máquina es de 5.740€, procediendo a dotar la correspondiente corrección valorativa. Conociendo que la vida útil restante, incluyendo el año 2008, es de 8 años, contabilizar las operaciones del año 2008 y 2009.

Maquinaria:
Precio Adquisición.................................................10.000
Vida útil............................................................... 10 años
Amortiz. Acumulada..(01/01/08)..............................2.000
Valor en uso (31/12/08)...........................................5.740

_________________________31/12/2008__________________________

1.000 (681) Amortiz. Inmov. Material.
                                              a (281) Amortiz. Acumulada Imov. Mat. 1.000

                                              ____________

Valor Contable (10.000 - 3.000) .................7.000
Valor en uso ...............................................-5.740
Pérdida por deterioro                                   1.260

________________________31/12/2008__________________________

1.260 (691) Pdas por deterioro Inmov. Mat.
                                         a (291) Deterioro del valor del Inmov. Mat. 1.260

                                           _____________

Precio adquisición..............................................10.000
Amortiz. Acumulada...........................................-3.000
Pdas deterioro....................................................-1.260
Valor Contable.....................................................5.740

Vida útil restante..................................................7 años

5.740 / 7 = 820

______________________31/12/2008___________________________

820 (681) Amortiz. Inmov. Material
                                        a (281) Amortiz. Acumulada Inmov. Material 820











                                                               

PÉRDIDAS POR DETERIORO (PROVISIONES)

     Apenas existen diferencias con el PGC de 1990.

"... se producirá una pérdida por deterioro cuando su valor contable supere a su importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en
uso"

Valor en uso: Valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el
curso normal del negocio, actualizados a un tipo de interés libre de riesgo.

_________________________X_________________________________
(691) Pérdidas por deterioro del In-
          movilizado material             a          (291) Deterioro del valor del inmovi-
                                                                         lizado material.

LAS CORRECCIONES DE VALOR. AMORTIZACIONES

AMORTIZACIÓN

   En la morma 2 se produce la siguiente novedad: "...se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil distinta del resto de elementos".

   Un inmovilizado es algo complejo, que está compuesto por partes independientes y con vidas útiles distintas, y que debemos separar en lo posible estas partes, porque a la hora de la amortización producen un desajuste en la cuenta de resultados de la empresa. En este caso, debemos intentar evitar dichos desajustes, lo que se logra separando cada una de las partes del inmovilizado.

EJERCICIO:

La sociedad X compra un edificio por un valor de 35.000 €, correspondiendo 5.000 al valor del terreno. La vida útil estimada es de 30 años. Cada 10 años, realiza la renovación de la instalación eléctrica que tiene un coste de 9.000.

Por la compra del edificio:
 ______________________________X____________________

 5.000 (220) Terrenos
30.000 (221) Construcciones     a (572)   Bancos, c/c    35.000

Por la amortización:

cuota       21.000/30 = 700  edificio
anual         9.000/10 =  900  instalación eléctrica

_____________________________X_____________________

1.600 (681) Amortización del I.Material
                                     a (281) Amortización Acumulada
                                                  I.Material                       1.600

Cada 10 años, realizamos la baja de la instalación eléctrica antigua y el alta de la instalación eléctrica nueva, por 9.000€

____________________________X_____________________
 Baja antigua
9.000 (281) Amortización Ac I.M.
                                      a (211) Construcción         9.000
____________________________X_____________________
Alta nueva
9.000(211) Construcción nueva
                                       a (572) Banco                  9.000

APORTACIONES NO DINERARIAS

Tenemos que distinguir dos puntos de vista, el de la sociedad receptora, donde estamos principalmente a lo dispuesto en las leyes mercantiles, y el de la sociedad aportante, donde se aplican las normas de permutas.

SOCIEDAD RECEPTORA

Rige el valor de la escritura que coincidirá normalmente con el valor razonable.
Si el capital social aparece sin ninguna duda por el importe escriturado, el importe de los bienes recibidos deberá ir obligatoriamente por dicho valor, porque en caso contrario se produciría un descuadre en el balance. No se produce ningún resultado en la operación.

SOCIEDAD APORTANTE

Las acciones se valorarán inicialmente por el valor razonable de la contraprestación, por lo que daremos de baja el bien aportado (a su coste) y daremos de alta las acciones (al valor razonable de la contraprestación), por lo que para cuadrar el asiento, tendremos que recoger un beneficio o una pérdida.

Los flujos de caja que recibiremos del bien difieren sustancialmente de los que podemos recibir de las acciones, por lo que aplicando las normas de las permutas, clasificaremos a ésta como comercial y, por lo tanto, recogeremos los posibles beneficios que se produzcan en la cuenta de resultados.

En el caso de que aportemos los bienes a otra sociedad del grupo las acciones recibidas se clasificarán obligatoriamente en la cartera 5, Inversiones en el patrimonio de empresa del grupo, multigrupo o asociadas. Si la aportación es únicamente de un bien, las acciones recibidas se contabilizarán al valor razonable de la contraprestación más los costes de la transacción, recogiendo, por lo tanto, los correspondientes beneficios o pérdidas si procediese. Pero si lo que se aporta es un negocio, se valorarán las acciones recibidas al valor contable de los elementos patrimoniales que integren el negocio sin reconocer beneficios.

EJERCICIO

 La entidad X acude a la ampliación de capital de Y, aportando una finca , que constituye un negocio, cuyo precio de adquisición es 5.000€. El valor otorgado en la escritura de ampliación es de 20.000€. Contabilizar dicha operación bajo el punto de vista de ambas sociedades considerando: 

  a) La aportación no es a una empresa del grupo.
 b) La aportación es a una empresa del grupo. (Otorga poder de decisión)

ENTIDAD Y (Receptora)
------------------------------------------------ X --------------------------------

20.000             (210) Terrenos y bienes naturales
                                                         a (100) Capital Social      20.000

ENTIDAD X (Aportante)

a) La aportación no es a una empresa del grupo.
Se considera permuta comercial.

-----------------------------------------------Y ---------------------------------

20.000            (250) Inversiones financieras a L/P en 
                                 instrumentos de patrimonio
                                             a (210) Terrenos y bienes
                                                                       Naturales          5.000
                                               (711) Beneficios procedentes
                                                                      I. material          15.000


b) La aportación es a una empresa del grupo y se aporta un negocio.
---------------------------------------------- Y ---------------------------------
5.000             (240) Participaciones a L/P en partes vinculadas
                                                         a (210) Terrenos y bienes
                                                                      Naturales            5.000

PERMUTA CON PAGO PARCIAL E IVA

 Los IVA se aplican sobre el valor razonable de los elementos que participan en la permuta.

Después de un largo devate en el grupo Contabilidad y Tributación de Linkedin y gracias a @David se llegó a esta solución.

 

SOLUCIÓN DEL EJEMPLO DE ADQUISICIÓN DE ELEMENTOS DE INMOVILIZADO MATERIAL MEDIANTE PERMUTA NO COMERCIAL

El valor de "venta" por FRV / "re-adquisición", por el concesionario (a efectos de la permuta) de la furgoneta vieja entregada al mismo, es el único dato que desconocemos de la operación de adquisición de la furgoneta nueva, mediante permuta no comercial con pago parcial. Debemos calcularlo.

Datos que conocemos, a partir del enunciado del caso práctico:

- Precio de adquisición furgoneta vieja (según catálogo de venta) = 9.900€
- Precio de adquisición furgoneta vieja (según contabilidad de FRV) = 8.500 €
- AAIM furgoneta vieja (según contabilidad de FRV) = 7.600 €
- Pagamos el total de la operación de adquisición de la furgoneta nueva, mediante un cheque bancario de 8.950 €
Deducimos que el VNC (Valor Neto Contable) de la furgoneta vieja es de 900 €.

Método de cálculo y resolución de caso práctico:

La permuta no comercial tiene dos contrapartidas (partes), de las cuáles desconocemos sus valores. Por tanto:
- Llamaremos X, a la parte monetaria (cantidad incluida en el cheque bancario de 8.950 €)
- Llamaremos Y, a la parte no monetaria (entrega de la furgoneta vieja). Es decir, el precio de "re-adquisición" por el concesionario, a efectos de la permuta, según factura. Es decir, Y es su valor razonable.

Sabemos que la parte monetaria ha de ser igual a precio de adquisición (según catálogo) de la furgoneta nueva, menos el valor razonable de la furgoneta entregada.

Es decir, X = 9.900 – Y.

Asimismo, sabemos que el cheque bancario incluye la suma de la parte monetaria de la permuta y el diferencial de IVA. Siendo el diferencial de IVA, la diferencia entre el IVA soportado y el IVA repercutido en la permuta no comercial de las furgonetas (1.782 menos 18% s/ Y)

Es decir, 8.950 = X + [1.782 – (0,18 * Y)]

Indicado de esta manera, según el ejemplo de cálculo de un asiento de permuta (página 44 del "Manual de contabilidad financiera (II): Análisis de los Grupos de Cuentas. Activo y Pasivo No Corriente", cuya autora es concepción Nieto Ojeda http://www.eduinnova.es/monografias2010/nov2010/financiera2.pdf)

Por consiguiente, tenemos un sistema de dos ecuaciones con dos incógnitas (X e Y).
Primera ecuación, X = 9.900 – Y.
Segunda ecuación, 8.950 = X + [1.782 – (0,18 * Y)]

Para resolverlo, seguiremos el método de sustitución:

Sustituimos X por su valor (9.900 – Y), en la segunda ecuación:
8.950 = (9.900 – Y) + 1.782 – (0,18 * Y).

Operamos la ecuación, para simplificarla, y finalmente la resolvemos:
8.950 = (9.900 – Y) + 1.782 – (0,18 * Y)
Y + (0,18 * Y) = 9.900 + 1.782 – 8.950
1,18 * Y = 2.732

Por tanto, Y (parte no monetaria de la permuta) = 2.732 / 1,18 = 2.315,25 €
Entonces, IVA repercutido = 18% s/ 2.315,25 = 416,75 €.

Total de la factura que hace FRV= 2.315,25 + 416,75 = 2.732€
IVA soportado= 18% s/ 9.900 = 1.782€

 
Por último, sustituimos Y por su valor, y deducimos que X (parte monetaria de la permuta: incluida en el cheque bancario de 8.950 €) es igual a 9.900 - 2.315,25 = 7.584,75 €.

De esta manera, el valor (a efectos contables, para FRV) de la furgoneta nueva adquirida, es 7.584,75 + 900 = 8.484,75 €.

Para terminar, y como curiosidad, el cheque bancario incluye la suma de la parte monetaria de la permuta y el diferencial de IVA.

Por consiguiente, dicho diferencial de IVA deberá ser, naturalmente, el total del cheque bancario menos la parte monetaria de la permuta.

Es decir, 8.950 € (Total del cheque bancario) – 7.584,75 € (Parte monetaria de la permuta) = 1.365,25 € (Diferencia entre el IVA soportado, 1.782 €, y el IVA repercutido, 416,75 €, en la operación de permuta no comercial de furgonetas.)

CONTABILIDAD  FRV

                                                                                                                 

8.484,75 (218) Elementos transporte (nueva)

1.782,00 (472) IVA soportado

7.600,00 (2818) AAIM Elementos transp.

                                          a (218) Elementos transp. ( vieja)  8500,00

                                             (477) IVA repercutido                     416,75

                                            (572) Bancos                                 8.850,00

CONTABILIDAD CONCESIONARIO

 Compra furgoneta vieja:

                                                                                                                  

2.315,25 (600) Compras furgoneta usadas

   416,75 (472) IVA soportado

                                     a (400) Proveedores 2.732,00

Venta:

                                                                                                                   

8.950,00 (572) Banco

2.732,00 (400) Proveedores

                                     a (700) Ventas furgonetas nuevas  9.900,00

                                        (477) IVA repercutido                    1.782,00